Особенности исчисления НДС учреждениями здравоохранения

Изменения законодательства в 2010 году

Для начала давайте обратим внимание на некоторые изменения налогового законодательства в отношении исчисления НДС в 2010 г., которые могут оказаться актуальными для бюджетных учреждений.

Во-первых, согласно п. 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ теперь налоговые инспекторы не могут отказать организации-покупателю в принятии к вычету предъявленных ему сумм НДС, даже если в счете-фактуре допущены ошибки, но только при условии, что эти ошибки не препятствуют идентификации продавца или покупателя, наименований товаров (работ, услуг, имущественных прав), их стоимости, а также налоговой ставки и суммы налога.

Сейчас это закреплено законодательно, однако и в прошлые годы судьи также признавали право налогоплательщиков на вычет по счетам-фактурам с незначительными техническими ошибками – например, если неверно написано наименование покупателя, неправильно подсчитана итоговая сумма к оплате (при том, что все остальные графы и реквизиты заполнены правильно) или если вместо полного наименования товара была употреблена его аббревиатура.

Дополнительные разъяснения по вопросу заполнения счетов-фактур были даны в Письме Минфина России от 17.03.2010 N 03-07-09/13. Финансисты напомнили, что в случае если продавец товаров и грузоотправитель – одно и то же лицо, в строке 3 “Грузоотправитель и его адрес” счета-фактуры пишется “он же”. Однако и в случае, если в этой строке будет указано как полное, так и неполное (сокращенное) наименование грузоотправителя в соответствии с учредительными документами и его почтового адреса, это не является основанием для признания счета-фактуры составленным с нарушением установленного порядка.

Во-вторых, на основании пп. 10 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ с 1 января 2010 г. не облагаются НДС услуги по передаче некоммерческим организациям в безвозмездное пользование для ведения ими уставной деятельности государственного или муниципального имущества, которое не закреплено за государственными или муниципальными предприятиями и учреждениями и составляет государственную казну РФ, субъекта РФ или муниципальную казну.

Ну и в-третьих, в соответствии с п. 1 ст. 1 Федерального закона от 05.04.2010 N 41-ФЗ, который внес изменения в том числе и в гл. 21 НК РФ, в перечень операций, не признаваемых объектом обложения НДС, были дополнительно включены выполнение работ и оказание услуг в рамках дополнительных мероприятий, направленных на снижение напряженности на рынке труда субъектов РФ, в соответствии с решениями Правительства РФ.

Причем это изменение вступило в силу с даты опубликования Закона – с 7 апреля 2010 г., но новые положения (новая редакция п. 2 ст. 146 НК РФ) распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2009 г. Об этом специалисты финансового ведомства напомнили в Письме Минфина России от 23.04.2010 N 03-04-06/1-82.

Какие не облагаемые НДС операции можно причислить к льготам

I. Деятельность по передаче помещений в аренду нерезидентам (физлицам и юрлицам), получившим аккредитацию в России (п. 1 ст. 149 НК РФ). Список иностранных государств, в отношении граждан и/или организаций которых может применяться освобождение от НДС, перечислен в общем приказе МИД и Минфина России от 08.05.2007 № 6498/40н.

При этом к деятельности такого типа можно отнести и эксплуатационное (коммунальное) обслуживание сдаваемых в аренду помещений на условиях, указанных выше, если такой вид услуг указан в договоре аренды (постановление ФАС Московского округа от 22.04.2010 № КА-А40/2596-10).

II. Продажа товаров, оказание услуг, в том числе и для собственных нужд, указанных в п. 2 ст. 149 НК РФ, также не облагается НДС. Перечень довольно объемный — он состоит из более чем 30 позиций, но стоит упомянуть их все. Большинство из перечисленных в данном пункте позиций имеет явную социально ориентированную направленность:

  1. Медицинские товары (отечественные и зарубежные) в соответствии с перечнем, утвержденным постановлением Правительства РФ от 30.09.2015 № 1042 (с учетом изменений, внесенных постановлениями Правительства РФ от 31.12.2016 № 1581, от 22.11.2017 № 1404).

К ним относятся:

  • жизненно необходимые и очень важные медизделия (с 01.07.2017 — медицинские изделия);

Что нужно представить в ИФНС, чтобы получить освобождение по НДС в отношении медицинских изделий, см. по ссылке.

  • протезы и комплектующие к ним;
  • техсредства (в т. ч. автотранспорт) для инвалидов;
  • очки и линзы, предназначенные для коррекции зрения, оправы для таких очков.
  1. Медуслуги, которые оказывают организации и ИП, осуществляющие меддеятельность (кроме ветеринарных и санэпидемиологических услуг):
  • оказываемые в рамках страховых полисов по обязательному медстрахованию;
  • профилактика, диагностика и лечение населения — перечень разрешенных мероприятий утвержден постановлением Правительства от 20.02.2001 № 132;
  • сбор крови у населения;
  • экстренная медпомощь населению;
  • услуги сиделки;
  • услуги патологоанатома;
  • медпомощь беременным, новорожденным, наркозависимым и инвалидам.
  1. Услуги, осуществляемые в помощь инвалидам, больным или престарелым в соответствии с выданными медучреждениями или органами соцзащиты предписаниями.
  2. Оказываемые несовершеннолетним услуги по присмотру, уходу в рамках реализации дошкольных образовательных программ, а также проведение занятий в детских секциях и кружках.
  3. Продуктовые товары, изготавливаемые непосредственно в столовых медицинских и образовательных учреждений, либо завозимые туда уже готовыми. Разъяснение по этой позиции содержится в письме ФНС от 19.10.2011 № ЕД-4-3/17283@. При этом существует спорная ситуация в отношении индивидуальных предпринимателей. Так, Минфин считает, что ИП не могут использовать преимущества от того, что это является деятельностью, не облагаемой НДС (письмо ведомства от 14.09.2009 № 03-07-14/95). Но имеется и положительная для предпринимателей судебная практика. В частности, определение ВАС РФ от 07.02.2007 № 649/07.
  4. Услуги архивариусов (разъяснения содержатся в письме УФНС Москвы от 03.07.2009 № 16-15/068560).
  5. Перевозка населения пассажирским транспортом: городским, за исключением маршрутных и обычных такси, по единым, согласованным (кроме договорных (письмо Минфина от 05.02.2013 № 03-07-07/2476)) с местной властью тарифам (дополнительные разъяснения содержатся в письме Минфина от 17.11.2009 № 03-07-07/75).
  6. Ритуальные услуги (производство памятников, декорирование надгробий, продажа ритуальной утвари) в соответствии со списком, утвержденным постановлением Правительства от 31.07.2001 № 567. При этом как именно следует понимать слово «ритуальный», разъяснено в письме Минфина от 14.11.2011 № 03-07-07/69.
  7. Почтовые марки, открытки и конверты (маркированные), лотерейные билеты.
  8. Предоставление в пользование жилья всех форм собственности, причем, несмотря на то что Минфин России исключает из этого перечня общежития (письмо от 22.08.2012 № 03-07-07/88), судебная практика по разрешению возможного конфликта с ФНС в основном положительна (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 03.10.2011 по делу № А32-34416/2010, ФАС Московского округа от 29.12.2011 по делу № А40-120210/10-116-467, ФАС Поволжского округа от 25.03.2010 № А12-3432/2009).
  9. Монеты из драгметаллов, находящиеся в обращении в России или других государствах (подтвердить статус монет можно разъяснениями Банка России (письма Минфина от 17.03.2017 № 03-07-05/15462, от 15.08.2016 № 03-07-07/47731)).
  10. Доли в УК компаний, паи в кооперативах и инвестфондах, ценные бумаги и фининструменты срочных сделок, а также:
  • услуги депозитариев (МВФ, МБРР, МАР), при этом Центробанк России выступает депозитарием в рублях;
  • услуги, оказываемые специализированными организациями на основе лицензии и связанные с ценными бумагами.
  1. Утратил силу с 01.01.2019 года.
  2. Образовательные услуги некоммерческих организаций. Что касается оказания дополнительных образовательных услуг, указанных в лицензии, то подробное разъяснение о применении освобождения от налогообложения содержится в письме Минфина от 24.06.2014 № 03-07-Р3-30162. Консультационные услуги в перечень не входят.

Когда образовательные услуги облагаются НДС, а когда нет, узнайте из этой публикации.

  1. Сохранение культурных и исторических памятников, сооружений, зданий, включая консервацию, реставрацию, ремонт и прочее (подробные разъяснения содержатся в письме ФНС от 07.09.2012 № АС-20-3/970).
  2. Работы в рамках строительства жилья, социально-культурных объектов, сопутствующей инфраструктуры и центров профпереподготовки военнослужащих.

    16.1. Услуги в рамках арбитража, оплачиваемые через некоммерческую организацию, подразделением которой является это постоянно действующее арбитражное учреждение.

  1. Услуги, связанные с взиманием госпошлины и других видов пошлин и сборов, в том числе:
  • услуги по проведению аттестации операторов (страховщиков) для техосмотра ТС;
  • услуги техосмотра (подробности по применению освобождения — в письме ФНС от 19.10.2012 № ЕД-4-3/17723@).
  1. Беспошлинные товары.
  2. Товары и услуги (кроме подакцизных) в рамках оказания безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации.
  3. Услуги в сфере искусства и культуры (кинотеатры, планетарии, экскурсионные бюро и прочее, за исключением океанариумов, в отношении которых есть разъяснение в письме Минфина от 12.12.2011 № 03-07-07/83). По отношению к операциям по продаже входных билетов имеется разъяснение в письме Минфина от 07.08.2012 № 03-07-11/259, а вот дополнительные услуги не освобождены от НДС (письмо Минфина от 04.02.2013 № 03-07-07/2235).
  4. Изготовление кинопродукции организациями кинематографии, передача прав на использование данной продукции (дополнительные сведения содержатся в письмах Минфина от 05.12.2012 № 03-07-11/527 и ФНС от 13.02.2013 № ЕД-4-3/2345@). При этом реализация копий кинопродукции подлежит налогообложению (письмо УФНС Москвы от 18.10.2010 № 16-15/108644). Кроме того, ИП не освобождаются от НДС по этой позиции товаров и услуг (письмо Минфина от 29.07.2011 № 03-07-14/79).
  5. Услуги в аэропортах и воздушном пространстве России по обслуживанию воздушных судов (подробности в письме Минфина от 07.08.2012 № 03-07-08/242).
  6. Обслуживание в портах водного транспорта (морских судов, судов смешанного и внутреннего плавания) во время стоянки (подробности — в письме Минфина от 18.05.2012 № 03-07-07/52). Оказывать услуги могут лишь лица, которые обеспечивают судам эксплуатацию — иначе такие услуги облагаются налогом (письмо Минфина от 08.07.2011 № 03-07-08/210).
  7. Фармацевтические услуги аптек по изготовлению лекарственных средств, ремонту и изготовлению очков, слуховых аппаратов и ортопедических протезов.
  8. С 01.01.2018 этот пункт ст. 149 НК РФ утратил силу (закон от 27.11.2017 № 335-ФЗ). С указанной даты реализация лома и отходов черных и цветных металлов облагается НДС. Но уплачивать его будут покупатели (кроме физлиц, не являющихся ИП) — п. 8 ст. 161 НК РФ возлагает на них обязанности налогового агента по НДС.
  9. Исключительные (авторские) права, а также франшизы.
  10. Утратил силу с 01.01.2017.
  11. Азартные игры (услуги по их проведению).
  12. Доверительное управление пенсионными накоплениями застрахованных граждан.
  13. Операции, связанные непосредственно с уступкой права требования по обязательствам в рамках использования фининструментов срочных сделок, которые также освобождены от налогообложения.
  14. Утратил силу с 01.01.2019 года. Макулатура теперь облагается НДС, но начислять и уплачивать налог обязаны покупатели.
  15. Услуги по реализации иностранными лицами прав на проведение чемпионата мира FIA «Формула-1», рекламные услуги, реализуемые организацией, которая приобрела эти права на территории объекта «Трасса для проведения шоссейно-кольцевых автомобильных гонок серии “Формула-1″» в Сочи.
  16. Услуги по передаче медицинских изделий (указанных в абз. 4 подп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ), имеющих соответствующее регистрационное удостоверение, по договорам финансовой аренды (лизинга) с правом выкупа.
  17. Материальные ценности, выпускаемые из государственного материального резерва ответственным хранителям и заемщикам в связи с их освежением, заменой и в порядке заимствования в соответствии с законом «О государственном материальном резерве» от 29.12.1994 № 79-ФЗ.
  18. Услуги по техническому управлению морскими судами и судами смешанного (река – море) плавания, оказываемых иностранным лицам, не состоящим на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков и эксплуатирующим морские суда и суда смешанного (река – море) плавания, зарегистрированные в судовых реестрах иностранных государств. Перечень указанных услуг по техническому управлению морскими судами определяется Правительством Российской Федерации.

III. Хозяйственные операции, не облагаемые НДС, указанные в п. 3 ст. 149 НК РФ:

  1. Продажа (использование для своих нужд) товаров, имеющих религиозное значение. Перечень таких товаров указан в постановлении Правительства РФ от 31.03.2001 № 251.
  2. Продажа (передача для собственных нужд) товаров (исключение — подакцизные товары, минеральное сырье, полезные ископаемые), производимых общественными организациями, в которых трудоустроено не меньше 80% инвалидов (подробная информация — в письме ФНС от 29.03.2011 № КЕ-4-3/4902 @). При этом если организация поставила целью именно получение дохода, то такая деятельность не подлежит освобождению от налогообложения (постановление ВАС РФ от 14.09.2010 № 1814/10). Кроме того, освобождение по НДС не применяется, если организации инвалидов используют услуги субподрядчиков (постановление Президиума ВАС РФ от 14.06.2011 № 16970/10). Эту же льготу могут применять организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов,  при условии, что среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда – не менее 25%.
  3. Банковские операции, осуществляемые банками (кроме инкассации). При этом услуги по подготовке, сбору документов для заключения кредитных и обеспечительных договоров к таким операциям не относятся (письмо Минфина от 31.05.2013 № 03-07-05/20027).
  4. Процессинговые услуги (операции с банковскими картами). Перечень услуг также можно найти в письме Минфина от 18.07.2012 № 03-07-05/21.
  5. Банковские операции, которые можно осуществлять без лицензии Центробанка России (подробности — в письме Минфина от 31.03.2010 № 03-07-05/15).
  6. Продажа изделий народного промысла, имеющих художественную ценность, если образцы зарегистрированы в соответствии с постановлением Правительства РФ от 18.01.2001 № 35.
  7. Операции по оказанию страховых услуг.
  8. Проведение лотерей (подробности о порядке применения освобождения — в письме Минфина от 12.04.2013 № 03-07-07/12331).
  9. Продажа концентратов, руды, лома, в которых содержатся драгметаллы, Госфонду драгоценных металлов и камней, из фондов субъектов РФ — международным организациям, Центробанку и другим банковским учреждениям (дополнительная информация имеется в письмах Минфина от 02.05.2012 № 03-07-05/11 и ФНС от 08.02.2013 № ЕД-2-3-93@).
  10. Продажа неограненных алмазов.
  11. Продажа (использование для собственных и внутрисистемных нужд) товаров, изготовленных заключенными.
  12. Безвозмездная передача товаров (оказание услуг) в рамках благотворительности, за исключением подакцизной продукции (письмо Минфина от 20.10.2011 № 03-07-07/61). Дополнительная информация о применении освобождения от НДС — в письмах Минфина от 26.10.2011 № 03-07-07/66 и УФНС Москвы от 02.12.2009 № 16-15/126825.
  13. Продажа входных билетов, отпечатанных на бланках строгой отчетности спортивными учреждениями на проводимые ими мероприятия; предоставление в пользование спортсооружений для проведения указанных выше мероприятий. При этом важное значение имеет целевое назначение сдаваемого в аренду помещения (письмо Минфина от 27.11.2013 № 03-07-07/51187).
  14. Оказание адвокатских услуг.
  15. Заем в ценных бумагах или деньгами (подробности — в письме Минфина от 02.11.2012 № 03-07-07/113), в том числе и клиринговые услуги.
  16. Проведение научно-исследовательских и конструкторских работ, оплачиваемых из бюджета и спецфондов (в письмах Минфина от 18.01.2017 № 03-03-06/3/1931, ФНС России от 18.11.2016 № СД-4-3/21926@ содержатся требования по представлению подтверждающих документов).
  17. Исключен.
  18. Услуги санаториев и профилакториев, домов отдыха и оздоровления детей, размещенных на территории России, если путевки оформляются на бланках строгой отчетности (больше информации — в письмах Минфина от 18.04.2016 № 03-07-07/22314, от 19.02.2016 № 03-07-07/9546,04.02.2010 № 03-07-11/18).
  19. Работы по пожаротушению в лесных массивах.
  20. Продажа собственной сельскохозяйственной продукции (при доле в товарообороте не менее 70%).
  21. Исключен.
  22. Продажа жилой недвижимости (письма Минфина от 10.04.2017 № 03-07-14/21073, от 09.03.2016 № 03-07-08/128704, от 16.05.2011 № 03-07-05/11 и ФНС от 17.07.2012 № ЕД-4-3/11746@).
  23. Оформление доли в общем праве на имущество многоквартирного дома при ее передаче (реализация квартиры), в т. ч. и услуги застройщиков по договорам долевого участия (письмо Минфина от 14.03.2011 № 03-07-10/04 указывает, что лица, которые не являются застройщиками, не получают освобождения от НДС).
  24. Исключен.
  25. Маркетинговая передача товаров, если расходы на приобретение одного из них не превышают 100 руб. с учетом разъяснения Пленума ВАС РФ о распространении рекламных материалов (постановление от 30.05.2014 № 33). См. также: «Рекламные товары дороже 100 рублей — суд разрешил не платить НДС».
  26. Уступка права требования по обязательствам кредиторами.
  27. Портовые работы, оказываемые резидентами ОЭЗ.
  28. Бесплатное предоставление печатной площади или эфирного времени в соответствии с выборным законодательством.
  29. Оказание коммунальных услуг (дополнительные сведения — в письмах Минфина от 23.01.2017 № 03-07-11/2838, от 31.01.2017 № 03-07-11/469, от 23.09.2015 № 03-07-15/54498, от 22.10.2012 № 03-07-07/110 и ФНС от 28.05.2010 № ШС-37-3/2791@) управляющими организациями.
  30. Оказание услуг по содержанию общедомового хозяйства многоквартирных домов (письма Минфина от 03.03.2017 № СД-19-3/40@, 21.11.2011 № 03-07-14/112 и ФНС от 17.06.2016 № СД-3-3/2768@, от 15.03.2013 № АС-3-3/904).
  31. Утратил силу.
  32. Безвозмездное изготовление или распространение рекламы социального характера (письмо ФНС от 18.11.2011 № ЕД-4-3/19322@).
  33. По договору об инвесттовариществе — услуги по ведению дел (общих) товарищей.
  34. Передача имущественных прав (вкладов) по договору инвесттоварищества, в т. ч. и передача прав участнику такого товарищества при выделении его доли.
  35. Реализация (передача для собственных нужд) племенного скота, птицы при наличии племенного свидетельства.
  36. Оказание агентских услуг при продаже и сдаче в аренду госимущества.
  37. Услуги по ремонту и техобслуживанию товаров на гарантии.

Общие правила

По общему правилу в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ от обложения НДС освобождены медицинские услуги, оказываемые медицинскими организациями, медицинскими учреждениями и врачами, занимающимися частной медицинской практикой. Исключение составляют косметические, ветеринарные и санитарно-эпидемиологические услуги – не облагать НДС можно только ветеринарные и санитарно-эпидемиологические услуги, финансируемые из бюджета.

К медицинским услугам в целях применения льготы по НДС относятся услуги:

  1. определенные перечнем услуг, предоставляемых по обязательному медицинскому страхованию;
  2. оказываемые населению по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню, утверждаемому Правительством РФ;
  3. по сбору у населения крови, оказываемые по договорам со стационарными лечебными учреждениями и поликлиническими отделениями;
  4. скорой медицинской помощи, оказываемые населению;
  5. по дежурству медицинского персонала у постели больного;
  6. патолого-анатомические;
  7. оказываемые беременным женщинам, новорожденным, инвалидам и наркологическим больным.

Конкретные услуги, льготируемые по первому основанию – как предоставляемые в рамках программ обязательного медицинского страхования, можно определить, руководствуясь положениями Программы государственных гарантий оказания гражданам Российской Федерации бесплатной медицинской помощи на каждый год. В частности, Программа на 2010 год была утверждена Постановлением Правительства РФ от 02.10.2009 N 811.

Чтобы определить круг услуг, льготируемых по второму основанию, нужно обратиться к Перечню, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 20.02.2001 N 132 (далее – Перечень N 132). В него включены услуги:

  • по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в рамках амбулаторно-поликлинической (в том числе доврачебной) медицинской помощи, включая проведение медицинской экспертизы;
  • диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в рамках стационарной медицинской помощи, включая проведение медицинской экспертизы;
  • диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в дневных стационарах и службами врачей общей (семейной) практики, включая проведение медицинской экспертизы;
  • диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в санаторно-курортных учреждениях;
  • санитарному просвещению, непосредственно оказываемые населению.

К сожалению, больше в Перечне ничего не сказано. А раз он не содержит никакой конкретики, на практике могут возникать спорные ситуации. Тем более что Перечень работ (услуг) при осуществлении медицинской деятельности, утвержденных в целях ее лицензирования (Приложение к Положению о лицензировании медицинской деятельности, утв.

Если имеется деятельность, не облагаемая НДС и облагаемая

В том случае, если организация кроме деятельности, освобожденной от налогообложения, занимается и другими видами, по которым НДС исчисляется, необходимо вести раздельный учет. Это положение закреплено в п. 4 ст. 149 НК РФ.

При этом необходимо и входящий НДС по приобретенным товарам или полученным услугам учитывать отдельно (для налогооблагаемой и освобожденной деятельности). Правила такого учета налога приведены в п. 4 ст. 170 НК РФ.

Особенности исчисления НДС учреждениями здравоохранения

Подробнее см. в материале«Как ведется раздельный учет по НДС (принципы и методика)?».

Что характерно, в главе 21 НК РФ нет четкого указания, как именно следует вести раздельный учет, поэтому предприятиям дается право самим установить методику его ведения. Такая методика закрепляется в учетной политике компании.

Как изменились требования к раздельному учету НДС с 01.01.2018, узнайте здесь.

Проверьте, кому оказаны услуги

При решении спорных ситуаций следует прежде всего внимательно изучать нормы законодательства.

В частности, и в пп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ, и в названии Перечня N 132 четко прописано, что льготируются на их основании только медицинские услуги, оказываемые населению. Иными словами, главным критерием отнесения медицинских услуг к категории освобожденных от НДС является то, кому именно эти услуги оказаны. Чтобы применить льготу, нужно доказать, что услуга оказывается непосредственно населению (конкретным физическим лицам).

Это особенно актуально в тех случаях, когда медицинское учреждение пользуется услугами других учреждений здравоохранения. Например, если некая медицинская организация по договору с пациентом осуществляет забор крови на анализ, но не имеет возможности провести необходимое исследование самостоятельно, и для этих целей она заключает с вашим учреждением, имеющим необходимое оборудование и специалистов, договор на оказание услуг по проведению соответствующих исследований, получается, что вы оказываете услугу именно этой медицинской организации, а не ее пациенту, ведь никаких отношений между вашей организацией и пациентом не возникает и никакой ответственности перед самим пациентом у вас нет, все отношения вы строите со своим контрагентом (медицинской организацией). И, значит, получая от него плату, вы не можете воспользоваться льготой, предусмотренной в пп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ, и должны начислять НДС.

Впрочем, и в такой ситуации можно найти выход. Например, воспользоваться посредническим агентским договором, по которому учреждение здравоохранения (принципал) поручает медицинской организации, не имеющей собственной лаборатории (агенту), находить клиентов, осуществлять забор крови и передавать ее на анализ, а также передавать клиентам результаты анализов, и оплачивает ее посреднические услуги в установленном договором порядке.

Как отказаться от освобождения от НДС

Для того чтобы полноправно воспользоваться освобождением от НДС при проведении операций, перечисленных в ст. 149 НК РФ, необходимо иметь разрешительную документацию. По мнению фискального ведомства, в первую очередь речь идет о лицензии.

Заметим, что большинство из перечисленных в ст. 149 НК РФ видов операций легально можно осуществлять, лишь получив лицензию. Осуществление такой деятельности без лицензии не только влечет наложение финансовых и административных санкций, но еще и чревато доначислением НДС.

Перечень лицензируемых видов деятельности указан в законе «О лицензировании…» от 04.05.2011 № 99-ФЗ. В соответствии со ст. 9 данного закона лицензии имеют неограниченный срок действия. Переоформлять их требуется лишь в 2 случаях:

  • если она была оформлена до ноября 2011 года и срок, на который она была выдана, истек;
  • было изменено наименование вида деятельности, на выполнение которого была оформлена лицензия.

В случае если срок действия лицензии закончился, а новая еще не оформлена, то, по мнению налоговой службы, компания теряет право заниматься лицензируемой деятельностью. В то же время существует позитивная для налогоплательщиков судебная практика, когда ими было сделано все необходимое, но лицензия не была оформлена по вине госорганов (постановления ФАС Поволжского округа от 07.07.2011 № А55-20211/2010 и ФАС Дальневосточного округа от 19.04.2010 № Ф03-2182/2010).

Кроме того, во многих случаях при осуществлении видов деятельности, освобожденных от уплаты НДС, требуется предоставление и других разрешительных документов. Например, при продаже жизненно необходимых медизделий при проверке налоговой потребуется предоставить регистрационное удостоверение. При продаже комплектующих или запчастей для медицинских изделий также потребуются такие удостоверения (письмо Минфина России от 17.02.2017 № 03-07-14/9027).

По какой ставке платить НДС, если срок регистрационного удостоверения на лекарство истек, узнайте по ссылке.

Особенности исчисления НДС учреждениями здравоохранения

Некоторым компаниям может быть невыгодно пользоваться освобождением от НДС при осуществлении операций, указанных в п. 3 ст. 149 НК РФ (отказ от освобождения НДС для хозопераций из пп. 1 и 2 данной статьи невозможен). Специально для них предусмотрена возможность отказа от такого освобождения (п. 5 ст. 149 НК РФ).

Подробнее см.: «Как отказаться от освобождения от НДС».

Можно написать отказ от освобождения от НДС как по одной операции, так и по нескольким, предусмотренным разными подпунктами или в рамках одного из них. При этом запрашиваемый период должен быть не меньше года.

Отказаться от своего права применять освобождение в налогообложении можно путем направления заявления в территориальную ИФНС. Заявление составляется в произвольной форме. При этом следует уложиться до 1-го числа месяца того налогового периода, в котором компания собирается прекратить пользование данными привилегиями (с учетом рекомендаций, изложенных в письме ФНС РФ от 26.08.2010 № ШС-37-3/10064).

Пример такого заявления см. в материале «Образец заявления об отказе от освобождения от НДС».

Отказ от льготы дает право на применение вычета входного НДС.

См., например, «Можно применить вычет НДС при раздаче рекламных материалов стоимостью до 100 рублей».

Хирургические и физиотерапевтические медицинские услуги

А в Письме Минфина России от 24.02.2009 N 03-07-11/43 рассматривался вопрос о налогообложении хирургических и физиотерапевтических медицинских услуг, оказываемых населению организацией, имеющей лицензию на право их осуществления. Финансисты напомнили, что в Перечень N 132 включены услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в рамках амбулаторно-поликлинической (в том числе доврачебной) медицинской помощи.

А в соответствии с Перечнем работ (услуг), выполняемых при осуществлении доврачебной, амбулаторно-поликлинической, стационарной, скорой и скорой специализированной (санитарно-авиационной), высокотехнологичной, санаторно-курортной медицинской помощи (утв. Приказом Минздравсоцразвития России от 10.05.

Особенности исчисления НДС учреждениями здравоохранения

2007 N 323, далее – Перечень N 323), хирургия и физиотерапия относятся к работам (услугам), выполняемым при осуществлении доврачебной и амбулаторно-поликлинической медицинской помощи. Значит, хирургические и физиотерапевтические медицинские услуги, включенные в этот Перечень, оказываемые населению организацией, имеющей лицензию на право их осуществления, налогообложению налогом на добавленную стоимость не подлежат.

Некоторые учреждения здравоохранения имеют право проводить клинические исследования лекарственных средств. Они могут выступать в качестве исполнителей как по договорам с российскими организациями, так и по контрактам с иностранными организациями, в том числе и не имеющими представительства на территории РФ.

Причем в случае, если заказчиком является иностранная организация, решение вопроса о том, облагаются ли данные операции НДС, зависит от того, можно ли классифицировать проведение клинических исследований как проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР). Ведь услуги и работы облагаются НДС только в том случае, если местом их реализации признается территория РФ.

А в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ в случае, если организация проводила НИОКР по заказу для другой организации, территория РФ признается местом реализации таких работ (услуг) только в том случае, если покупатель работ (услуг) осуществляет свою деятельность на территории РФ. Значит, если заказчик (покупатель работ) не осуществляет деятельность на территории РФ, работы по НИОКР не облагаются НДС, поскольку местом их реализации не признается территория РФ.

Определения НИОКР в гл. 21 НК РФ нет. Чтобы решить, нужно ли относить клинические испытания лекарств к НИОКР, надо обратиться к нормам Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ “О науке и государственной научно-технической политике”. В соответствии с этим Законом научно-исследовательская деятельность – это деятельность, направленная на получение и применение новых знаний, и она подразумевает как фундаментальные, так и прикладные научные исследования.

А целью клинических исследований лекарственных средств является получение научными методами оценок доказательств эффективности и безопасности лекарственных средств, данных об ожидаемых побочных эффектах от применения лекарственных средств и эффектах взаимодействия с другими лекарственными средствами. Об этом сказано в п. 1 ст. 37 Федерального закона от 22.06.1998 N 86-ФЗ “О лекарственных средствах” (действующего до 31 августа 2010 г.).

А новый Федеральный закон от 12.04.2010 N 61-ФЗ “Об обращении лекарственных средств”, который вступит в силу с 1 сентября 2010 г., дает более развернутое описание целей клинических исследований лекарственных препаратов для медицинского применения (в ст. 38):

  1. установление безопасности лекарственных препаратов для здоровых добровольцев и (или) переносимости их здоровыми добровольцами, за исключением таких исследований лекарственных препаратов, произведенных за пределами Российской Федерации;
  2. подбор оптимальных дозировок лекарственного препарата и курса лечения для пациентов с определенным заболеванием, оптимальных доз и схем вакцинации иммунобиологическими лекарственными препаратами здоровых добровольцев;
  3. установление безопасности лекарственного препарата и его эффективности для пациентов с определенным заболеванием, профилактической эффективности иммунобиологических лекарственных препаратов для здоровых добровольцев;
  4. изучение возможности расширения показаний для медицинского применения и выявления ранее неизвестных побочных действий зарегистрированных лекарственных препаратов.

Информация о результатах клинических исследований необходима для государственной регистрации лекарственного средства. Более того, в новом Законе N 61-ФЗ прямо указано, что клинические исследования лекарственных препаратов медицинского применения проводятся для государственной регистрации лекарственных препаратов.

Интересно также отметить, что в Номенклатуре работ и услуг в здравоохранении, утвержденной Минздравсоцразвития России 12.07.2004, клинические исследования, в том числе на пациентах, на добровольцах, а также популяционные клинические исследования, включены в группу “Научно-исследовательские работы в здравоохранении” разд. D “Манипуляции, исследования, процедуры и работы в здравоохранении”.

Судьи – например, в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 04.08.2008 N 09АП-8819/2008-АК по делу N А40-15616/08-108-63 – тоже относят работы, связанные с выполнением клинических исследований, к категории научно-исследовательских. Таким образом, в случае если покупатель (заказчик) клинического исследования медицинских препаратов не осуществляет деятельность на территории РФ, начислять НДС на стоимость выполненных для него работ не нужно.

Стоматологические услуги

В тот же Перечень N 323 включены и услуги по стоматологии, стоматологии ортопедической, стоматологии профилактической, стоматологии хирургической и стоматологии детской. Значит, если следовать той же логике, получается, что и эти услуги освобождаются от НДС (конечно, при наличии лицензии). Кстати, о том, что услуги стоматологии не облагаются НДС, говорилось еще в Письме Минфина России от 15.03.

Итоги

Итак, исчерпывающий перечень хозяйственных операций, которые освобождены от НДС, содержится в пп. 1–3 ст. 149 НК РФ. Использовать право на освобождение от налогообложения, в соответствии с этой статьей, могут все налогоплательщики, у которых есть необходимые разрешительные документы. При этом лицензия обязательна лишь при осуществлении деятельности, подлежащей лицензированию.

Существуют ограничения при выполнении посреднической деятельности: в большинстве случаев посредники лишены права воспользоваться освобождением от НДС (подробнее сказано в п. 7 ст. 149 НК РФ).

В случае если налогоплательщик посчитает, что ему невыгодно пользоваться освобождением от НДС (например, когда принятый к вычету НДС превышает размер уплачиваемого налога), он может отказаться от своего права на срок более года на основании п. 5 ст. 149 НК РФ.

Услуги косметологические и косметические

Также в Перечень N 323 включены и услуги по косметологии терапевтической и хирургической, оказываемые при осуществлении как амбулаторно-поликлинической, так и стационарной медицинской помощи, а также услуги по косметологии терапевтической, оказываемые при осуществлении санаторно-курортной помощи. Значит, эти услуги лицензируются именно как медицинские услуги.

Тем более что понятие “косметологические услуги” шире, чем термин “косметические услуги”: так, согласно ОКУН “Услуги, оказываемые косметологическими подразделениями” (код 081500) отнесены именно к медицинским услугам, а косметические услуги (код 081501) являются лишь одной из составляющих данных услуг наряду с “процедурами врачебными”, “электрохирургией” и “пластической хирургией”.

Это послужило одним из аргументов в Постановлении ФАС Московского округа от 16.12.2009 N КА-А40/14153-09 по делу N А40-76150/09-139-496, где судьи решили, что услуги косметологических подразделений медицинских организаций, осуществляемые в рамках амбулаторно-поликлинической помощи при наличии соответствующей лицензии, НДС не облагаются.

Кроме того, в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.09.2009 N 09АП-17283/2009-АК по делу N А40-76150/09-139-496 разъясняется, что:

  • косметология – это область клинической медицины, основными задачами которой являются изучение причин, клинических проявлений и разработка методов, способов и средств лечения и профилактики деформаций и дефектов покровных тканей лица, тела и конечностей функционально-эстетического характера (косметология делится на терапевтическую и хирургическую, и обе они по содержанию и виду медицинской деятельности являются разделами дерматовенерологии);
  • а косметические услуги – это перечень косметических процедур (то есть мероприятий, применяемых с целью личной гигиены и коррекции косметических недостатков средствами декоративной косметики), оказываемых в учреждениях коммунально-бытового назначения и в спортивно-оздоровительных учреждениях и не требующих медицинского контроля, и оказание косметических услуг – это нелицензируемый вид деятельности в отличие от косметологии.

Это подкрепляет довод о том, что косметологические услуги являются медицинскими услугами и в соответствии с пп. 2 п. 2 и п. 6 ст. 149 НК РФ не подлежат налогообложению НДС, за исключением услуг косметических, которые по своей сути медицинскими услугами не являются и лицензированию не подлежат.

Однако, к сожалению, не все так просто, поскольку финансисты в Письме Минфина России от 11.02.2009 N 03-07-07/07 категорично заявили, что освобождение от налогообложения НДС косметологических услуг не применяется. Основывают они свой вывод на том, что косметологические услуги в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности относятся к коду 85.14 “Прочая деятельность по охране здоровья” без деления косметологических услуг на лечебные и косметические.

Поэтому на практике учреждениям, оказывающим косметологические услуги, нужно самостоятельно решать вопрос о режиме их налогообложения. Следование позиции Минфина России – начисление НДС на стоимость косметологических услуг – снизит вероятность споров с налоговой инспекцией. Однако, учитывая арбитражную практику, в этом случае учреждение поступается своими правами, ведь нормы законодательства позволяют отнести услуги по косметологии терапевтической и хирургической именно к лицензируемым медицинским услугам, в отношении которых должно применяться освобождение от НДС.

Другие льготируемые услуги

Помимо медицинских услуг, большинство из которых льготируется на основании пп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ, учреждения здравоохранения могут оказывать и другие услуги, некоторые из которых тоже подпадают под льготу.

Так, на основании пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ от НДС освобождаются операции по реализации продуктов питания, непосредственно произведенных столовыми медицинских организаций и реализуемых ими в этих учреждениях, а также операции по реализации продуктов питания, непосредственно произведенных организациями общественного питания и реализуемых ими столовым медицинских учреждений (или самим медицинским учреждениям).

В соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 149 НК РФ от НДС освобождаются услуги по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, предоставляемые государственными и муниципальными учреждениями социальной защиты лицам, необходимость ухода за которыми подтверждена соответствующими заключениями органов здравоохранения и органов социальной защиты населения.

Особенности исчисления НДС учреждениями здравоохранения

А на основании пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ не надо начислять НДС при оказании услуг санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей, расположенных на территории РФ, при условии, что они оформлены путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности.

В этой связи интересно обратить внимание на Письмо Минфина России от 04.02.2010 N 03-07-11/18, в котором рассматривался вопрос о том, можно ли воспользоваться освобождением от НДС на основании пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ в случае, если организация, имеющая статус дома отдыха, предоставляет населению комплексную услугу, включающую (в стоимость путевки или курсовки) не только проживание в доме отдыха, питание и организацию досуга, но и при необходимости по медицинским показаниям профилактическое лечение и сестринский уход (имея соответствующую лицензию на оказание медицинских профилактических услуг).

Финансисты вынесли решение в пользу налогоплательщиков – они указали, что услуги организаций отдыха, в том числе по профилактическому лечению и сестринскому уходу, включенные в стоимость путевок (курсовок), оформленных по соответствующей форме, не облагаются НДС, вне зависимости от срока оказания услуг.

Регистрация контрольных лент ККТ в книге продаж

Весной 2010 г. специалисты Минфина России дали несколько интересных разъяснений для автономных учреждений.

В Письме Минфина России от 06.05.2010 N 03-07-11/164 рассматривается вопрос автономного учреждения, находящегося в ведомственном подчинении департамента здравоохранения администрации области, которое было создано с целью эффективного обслуживания государственных учреждений, подведомственных учредителю, с помощью специального санитарного автотранспорта и транспорта общего назначения.

Учредитель (департамент здравоохранения администрации области) осуществляет финансовое обеспечение выполнения государственного задания, установленного для данного автономного учреждения, с учетом расходов на содержание недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, закрепленного за учреждением или приобретенного учреждением за счет средств, выделенных ему учредителем на приобретение такого имущества, расходов на уплату налогов, в качестве объекта налогообложения по которым признается соответствующее имущество. У автономного учреждения возник вопрос – нужно ли включать данную субсидию (трансферт) в налоговую базу по НДС?

По мнению финансистов, услуги, оказываемые данным автономным учреждением, облагаются НДС в общеустановленном порядке. Ведь согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация товаров, работ и услуг на территории РФ облагается НДС вне зависимости от источника финансирования.

А в Письме Минфина России от 29.04.2010 N 03-07-11/156 освещен вопрос о применении НДС в отношении денежных средств, выделенных из бюджета бюджетной системы РФ автономным учреждениям на компенсацию расходов по оплате приобретаемых товаров (работ, услуг). Финансисты указали, что объектом обложения НДС являются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст.

146 НК РФ), и налоговая база по НДС увеличивается на суммы денежных средств, полученные в виде финансовой помощи на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров, работ и услуг (пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ). А вот денежные средства, не связанные с оплатой подлежащих обложению НДС товаров (работ, услуг), в налоговую базу по НДС не включаются.

В случае если учреждение здравоохранения все-таки оказывает услуги или выполняет работы, подлежащие обложению НДС, у бухгалтера возникают дополнительные вопросы и сложности с применением налоговых вычетов, уменьшающих сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет.

Пожалуй, наиболее остро стоит вопрос о возможности применения налоговых вычетов в тех периодах, когда учреждение не получало доходов от операций, облагаемых НДС, и, соответственно, не имеет сумм начисленного налога. Ведь то, что в текущем квартале учреждение не осуществляло реализацию облагаемых НДС работ и услуг, не означает, что оно не несло расходов, которые связаны с налогооблагаемыми операциями – например, учреждение могло в этом квартале приобрести оборудование или материалы, необходимые для оказания облагаемых НДС услуг в последующих кварталах.

К сожалению, финансисты заняли позицию, невыгодную для налогоплательщиков. В Письме Минфина России от 30.03.2010 N 03-07-11/79, как, впрочем, и в более ранних Письмах от 01.10.2009 N 03-07-11/245, от 02.09.2008 N 07-05-06/191 и других, они заявили, что в случае если налогоплательщик в налоговом периоде налоговую базу не определяет, то принимать к вычету суммы НДС оснований не имеется.

По мнению финансистов, эти налоговые вычеты производятся в том налоговом периоде, в котором возникает налоговая база по НДС. Правда, есть и “поблажка”: финансисты считают, что трехлетний срок, предусмотренный ст. 173 НК РФ для ограничения права на возмещение НДС, в подобных ситуациях следует исчислять не с момента принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг), по которым должен предоставляться вычет, а только после окончания налогового периода, в котором возникли налоговая база по НДС и сумма налога, исчисленная с этой налоговой базы, при наличии полученных налогоплательщиком счетов-фактур и соответствующих первичных документов, подтверждающих принятие на учет приобретенных им товаров (работ, услуг).

Однако позиция финансистов далеко не бесспорна, и на сегодняшний момент сложилась уже обширная арбитражная практика по данному вопросу в пользу налогоплательщика. Еще в Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.05.2006 N 14996/05 по делу N А06-2102у-4/04нр было указано, что реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов. И нормами гл.

Особенности исчисления НДС учреждениями здравоохранения

Опираясь на эту правовую позицию, судьи поддержали налогоплательщика и в Постановлении ФАС Поволжского округа от 04.02.2010 по делу N А55-8837/2009. Аналогичным образом в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.01.2010 по делу N А19-11758/09 подчеркивается, что организации вправе руководствоваться общим порядком применения вычетов, определенном ст. ст.

171 и 172 НК РФ, поскольку право налогоплательщика на применение налогового вычета по НДС из бюджета не поставлено в зависимость от наличия или отсутствия у налогоплательщика в конкретном налоговом периоде операций по реализации определенных товаров. И в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 30.09.

2009 N Ф03-4834/2009 по делу N А37-818/2009 (в передаче которого в Президиум ВАС РФ было отказано Определением ВАС РФ от 08.12.2009 N ВАС-15888/09) тоже указывалось, что из положений ст. ст. 171 и 172 Налогового кодекса РФ следует, что момент предъявления сумм налога к вычету связан с моментом приобретения (принятия на учет) товаров (работ, услуг) и с целью их приобретения, а вот реализация товаров (работ, услуг) в том же налоговом периоде не определена законом как условие применения налоговых вычетов.

Особенно много решений в последнее время принято в Московском округе. Так, в Постановлении ФАС Московского округа от 29.03.2010 N КА-А41/2772-10 по делу N А41-32125/09 судьи подчеркнули, что право на налоговый вычет возникает у налогоплательщика в случае соблюдения требований Налогового кодекса РФ и не зависит от фактической реализации приобретенных товаров (работ, услуг) в том же налоговом периоде.

А например, в Постановлении ФАС Московского округа от 11.02.2010 N КА-А40/351-10 по делу N А40-64733/09-126-430 вновь приводится уже знакомый аргумент: нормами гл. 21 Налогового кодекса РФ не установлена зависимость вычетов НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги).

Дополнительный интересный аргумент был приведен в Постановлении ФАС Центрального округа от 09.10.2008 по делу N А14-16062/2007/21/28. Там суд указал, что в силу ст. 174 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан подавать декларацию – и, соответственно, определять налоговые обязательства – по итогам каждого налогового периода. И значит, отсутствие в периоде операций, облагаемых НДС, не может являться основанием для отказа в применении вычетов.

Еще интереснее формулировка, приведенная в Постановлении ФАС Московского округа от 29.03.2010 N КА-А40/1832-10-2 по делу N А40-96320/09-107-638 – там судьи заявили, что при отсутствии объекта налогообложения налоговая база равна нулю, что не препятствует применению вычета.

Таким образом, можно сделать вывод:

  • ст. ст. 171 и 172 Налогового кодекса РФ не связывают право на налоговый вычет с наличием у налогоплательщика в налоговом периоде операций по реализации и налоговой базы;
  • отсутствие базы равнозначно тому, что база равна нулю, а это по смыслу ст. 171 НК РФ не препятствует применению вычетов.

Интересно, что в Письме Минфина России от 12.03.2010 N 03-07-08/65, посвященном вопросу возмещения сумм НДС, предъявленных по товарам (работам, услугам), использованным для осуществления на территории РФ операций, облагаемых НДС, финансисты, казалось бы, согласились с приведенными выше доводами и указали следующее:

  • право на вычет сумм НДС, предъявленных по товарам (работам, услугам), использованным для осуществления на территории РФ операций, облагаемых НДС, возникает у российского налогоплательщика в том налоговом периоде, в котором соблюдены все условия, установленные ст. ст. 171 и 172 НК РФ (товары, работы или услуги должны быть приняты к учету, а также должны иметься счета-фактуры, выставленные продавцами данных товаров, работ или услуг);
  • п. 2 ст. 173 НК РФ установлено, что, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения НДС, указанная разница подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, предусмотренных ст. ст. 176 и 176.1 НК РФ;
  • согласно п. 5 ст. 174 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию (в том числе уточненную налоговую декларацию) в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом;
  • следовательно, возмещению в установленном порядке подлежит разница между суммой налоговых вычетов и суммой начисленного НДС, отраженная в декларации по НДС за соответствующий налоговый период, в котором у налогоплательщика возникли права на налоговые вычеты и обязанности по исчислению и уплате налога в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению.

Особенности исчисления НДС учреждениями здравоохранения

Однако, как видим, и здесь прослеживается та же тенденция – подчеркнув, что право на вычет возникает именно в том периоде, когда организация приобретает товары, работы, услуги, далее финансисты все-таки делают оговорку о том, что право на вычет должно возникать параллельно с обязанностью по начислению и уплате НДС в отношении операций, облагаемых этим налогом – и только в этом случае разница подлежит возмещению.

Некоторые вопросы заполнения счетов-фактур, книги продаж и налоговых деклараций

Обратите внимание! Изменения в декларацию по НДС

Внесены изменения в форму налоговой декларации по НДС. Приказом Минфина России от 21.04.2010 N 36н в новой редакции, в частности, изложены наименования операций по кодам 1010243, 1010292 и 1010258.

Изменения вступают в силу начиная с представления налоговой декларации по НДС за второй квартал 2010 г.

Однако имейте в виду, что, как следует из п. 2 ст. 80 НК РФ и из Порядка заполнения единой (упрощенной) налоговой декларации (утвержденной тем же Приказом N 62н), подавать такую декларацию могут не все налогоплательщики, не имеющие объектов налогообложения по одному или нескольким налогам, а только те из них, которые еще и не осуществляли операций, в результате которых происходит движение денежных средств на их счетах в банках или в кассе организации.

О том, что у организации, осуществляющей операции, в результате которых происходит движение денежных средств на счетах в банках, отсутствуют основания для представления в налоговый орган единой (упрощенной) налоговой декларации по налогам, по которым эта организация не имеет объектов налогообложения, финансисты напоминали в Письме Минфина России от 24.12.2009 N 03-02-07/1-561.

Во второй половине 2017 г. контролирующие органы задним числом решили дать свободу от НДС жизненно важным медизделиям

На заметку. Утверждена форма решения об отмене возмещения НДС в заявительном порядке

Приказом ФНС России от 27.04.2010 N ММВ-7-3/204@ (зарегистрировано в Минюсте России от 31.05.2010 N 17409) утверждена форма решения об отмене решения о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению, в заявительном порядке. Если сумма налога, которая была возмещена организации до окончания камеральной проверки, превысит сумму, выявленную к возмещению по результатам проверки, налоговая инспекция отменит ранее принятое решение о возмещении (зачете, возврате) НДС в части суммы превышения.

Р.П.Ничук

Консультант-эксперт

Издательского Дома “Советник бухгалтера”

Авансовые сложности

На практике бывают случаи, когда договор, по которому уже был уплачен аванс, расторгается. Причем иногда это происходит в одном налоговом периоде.

В Письме ФНС России от 24.05.2010 N ШС-37-3/2447 (согласованном с Минфином России, Письмо от 11.05.2010 N 03-07-15/58) разъясняется, как правильно применить вычеты и заполнить налоговую декларацию в такой ситуации.

В соответствии с п. 5 ст. 171 НК РФ в целях применения вычета сумм НДС, исчисленных и уплаченных в бюджет при получении авансовых платежей, необходимо единовременное выполнение следующих условий:

  • изменение либо расторжение договора;
  • возврат сумм авансовых платежей.

В случае если получение и возврат авансовых платежей осуществляются в течение налогового периода, налогоплательщик должен отразить в налоговой декларации по НДС:

  • и сумму НДС с полученной предоплаты, исчисленную в соответствии со ст. 154 НК РФ;
  • и сумму вычета, которую он вправе заявить в этом же налоговом периоде – при наличии документов, свидетельствующих о возврате сумм этой предоплаты, и при условии изменения либо расторжения договора.

Если счет-фактура в валюте или в у. е.

Иногда счета-фактуры могут быть выставлены в иностранной валюте или в условных денежных единицах, но оплата производится в рублях в эквивалентной сумме.

Как разъясняется в Письме Минфина России от 24.03.2010 N 03-07-09/14, гл. 21 Налогового кодекса РФ не содержит норм, запрещающих оформление вышеназванных счетов-фактур и применение налоговых вычетов по таким счетам-фактурам.

А в апрельских Письмах Минфина России ситуация разъяснена подробнее. Так, в Письме Минфина России от 23.04.2010 N 03-07-09/25 подчеркивается, что обязанность по уплате налога исполняется в рублях (п. 5 ст. 45 НК РФ) – и, значит, при заполнении книги покупок и книги продаж, итоговые данные которых используются при составлении налоговой декларации по НДС, счета-фактуры, в которых суммы выражены в иностранной валюте, нужно регистрировать в валюте РФ, то есть в рублях.

А в Письме Минфина России от 28.04.2010 N 03-07-11/155 разъясняется, что право на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика в налоговом периоде, в котором приобретенные товары (работы, услуги) приняты к учету на основании первичных учетных документов и при наличии счетов-фактур, в том числе оформленных в условных денежных единицах.

Бывают случаи, когда некоторые ценности – например ГСМ или запчасти – приобретаются у организаций розничной торговли (в том числе и подотчетными лицами). И тогда у налогоплательщика-покупателя имеются только кассовые чеки, в которых сумма НДС может быть и не выделена, а счета-фактуры нет.

по правилам ст. ст. 171 и 172 НК РФ вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, а исключения прописаны в п. п. 3, 6, 7 и 8 ст. 171 НК РФ (например, в отношении командировочных расходов) – и при этом никаких особенностей вычета сумм НДС в отношении товаров, приобретаемых в организациях розничной торговли, не установлены.

Однако судьи с таким подходом не соглашаются. Тем более что согласно п. 7 ст. 168 НК РФ при реализации товаров за наличный расчет организацией розничной торговли требование о выставлении счета-фактуры считается выполненным, если продавец выдал покупателю кассовый чек. Значит – как, например, указали судьи в Постановлении ВАС РФ от 13.05.

2008 N 17718/07 – при покупке горюче-смазочных материалов в организации розничной торговли (на АЗС) вычет можно применить на основании не только счета-фактуры, но и кассового чека. Иными словами, в более широком смысле, если, скажем, сотрудник организации приобрел товары в магазине за наличный расчет, данная организация может принять “входной” НДС к вычету на основании кассового чека.

Причем факт выделения НДС в кассовом чеке отдельной строкой не имеет значения (п. 3 Обзора практики рассмотрения споров, связанных с применением норм законодательства РФ о НДС (одобрен президиумом ФАС Уральского округа 21.03.2008), Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.09.2007 N Ф04-6361/2007(38155-А46-14)).

Значит, бухгалтеру и руководителю учреждения придется самостоятельно принимать решение: не применять вычет, как того требует Минфин России, или воспользоваться вычетом и в дальнейшем оспаривать свое право на его применение в суде.

Вычет по лизинговым платежам

Интересное разъяснение было дано и в Письме Минфина России от 08.04.2010 N 03-07-11/92 для тех организаций, которые являются лизингополучателями, то есть взяли оборудование, транспортные средства или иное имущество по договору финансовой аренды (лизинга) и теперь уплачивают лизинговые платежи.

Опираясь на положения п. 1 ст. 172 и п. 2 ст. 171 НК РФ, в соответствии с которыми основанием для предъявления НДС к вычету являются счета-фактуры продавцов товаров (работ, услуг), финансисты заключили, что суммы НДС по лизинговым платежам предъявляются к вычету именно на основании счетов-фактур, получаемых ежемесячно от лизингодателя, независимо от факта перехода права собственности на лизинговое имущество.

Причем, по мнению финансистов, изложенному в Письме Минфина России от 08.02.2010 N 03-07-09/08, в графе 1 счета-фактуры лизингодателю следует писать “Услуги по предоставлению имущества во временное владение и пользование”. Однако, учитывая требования действующего законодательства, о которых мы уже говорили ранее, в 2010 г.

ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать в том числе наименование оказываемых услуг, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм НДС. Поэтому и более распространенная формулировка типа “Лизинговый платеж; за временное владение и пользование имуществом по договору лизинга N… от…” в графе 1 счета-фактуры не противоречит пп. 5 п. 5 ст. 169 НК РФ и не препятствует применению вычета лизингополучателем.

Поделиться:
Нет комментариев

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Все поля обязательны для заполнения.

×
Рекомендуем посмотреть
Adblock detector